Soy contribuyente, ni idiota ni experto digital: a propósito de la obligación de relacionarse electrónicamente con la Administración

1. ¿Cómo hemos llegado hasta aquí?: de derechos a obligaciones de los contribuyentes

Es conocido que la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos reconoció el derecho de la ciudadanía a relacionarse electrónicamente con las Administraciones Públicas, y no solo la posibilidad como se preveía en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común. La Ley 11/2007 admitía incluso que, por vía reglamentaria, se estableciese la obligatoriedad de comunicarse con las Administraciones Públicas por medios electrónicos cuando las personas interesadas fuesen personas jurídicas o colectivos de personas físicas que por razón de su capacidad económica o técnica, dedicación profesional u otros motivos acreditados tuviesen garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnológicos precisos.

En este contexto progresivo del tránsito de una Administración eminentemente analógica a otra digital, la Ley 39/2015, de 1 de octubre, dio un paso más y, desde la perspectiva de que la tramitación electrónica de los procedimientos debiera constituir la actuación habitual de las Administraciones Públicas, partió de la base de que no solamente debía constituir la relación electrónica una forma especial de gestión de los mismos. En consecuencia, dicha norma estableció en su artículo 14 que las relaciones de las Administraciones entre sí y con sus órganos, organismos públicos y entidades vinculados o dependientes se realizarían a través de medios electrónicos, y se estableció la obligatoriedad de relacionarse electrónicamente con la Administración para las personas jurídicas, entes sin personalidad y, en algunos supuestos, para las personas físicas, y ello sin perjuicio de la posibilidad de extender esta obligación a otros colectivos, por vía reglamentaria, siempre que quedase acreditado que tenían acceso y disponibilidad de los medios electrónicos necesarios.

El desarrollo de estas previsiones, a través del RD 203/2021, de 30 de marzo por el que se regulaba la actuación y funcionamiento del sector público por medios electrónicos, contempló en su artículo 3, siguiendo la estela de dicha norma, dos previsiones:

• la primera, reiterativa de lo ya previsto a nivel legal, respecto de la posibilidad de que vía reglamentaria se extendiese la obligación de relacionarse electrónicamente a determinados procedimientos y para ciertos colectivos de personas físicas que, por razón de su capacidad económica, técnica, dedicación profesional u otros motivos, quede acreditado que tienen acceso y disponibilidad de los medios electrónicos necesarios;
• la segunda, más sutil, referida al rango de la norma reglamentaria que podría acordar dicha posibilidad estableciendo que dicha obligación puede imponerse por real decreto acordado en Consejo de Ministros o por orden de la persona titular del Departamento competente respecto de los procedimientos de que se trate que afecten al ámbito competencial de uno o varios Ministerios cuya regulación no requiera de norma con rango de real decreto.

La mesa estaba servida inclusive antes de esta última norma y de esta forma en 2019, mediante la  Orden HAC/277/2019, de 4 de marzo, el Ministerio de Hacienda suprimió la declaración de la renta en papel -con carácter previo ya se había establecido así para el Impuesto sobre el Patrimonio- dejando solo la posibilidad de que se presentase la declaración a través de internet, las oficinas de la Agencia Tributaria o el teléfono. Eso sí, como en todo, siempre con cita previa, aunque es preciso advertir ya que es relevante a los efectos que se pretenden que no se puede solicitar cita previa de forma universal y para todos los casos, a propósito de lo cual en su día el Defensor del Pueblo  estimó una queja a este respecto.

2. El debate judicial: la SAN de 8 de junio de 2021 (rec. 1091/2019).

La medida más arriba citada generó no pocas críticas al estimar que se dejaba a unos cientos de miles de ciudadanos (según calculaba la Asociación Española de Asesores Fiscales) y, como consecuencia de ello, la AEDAF interpuso recurso contencioso-administrativo frente a la Orden HAC/277/2019, que fue resuelto con una sentencia desestimatoria de 8 de junio de 2021 (rec. 1091/2019) ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional desestimando las pretensiones de los demandantes.

Los argumentos esgrimidos se basaban en el carácter contra legem de dicha medida al establecer con carácter obligatorio la presentación de la declaración del IRPF por medios electrónicos a través de Internet, proscribiendo la presentación en papel, posibilidad permitida hasta ese momento, lo que implicaba a juicio de la Asociación una alteración in malam partem en el conjunto de los contribuyentes y una innovación que no debe hacerse por vía reglamentaria. Y, asimismo, se señalaba que la norma eliminaba el derecho a la desconexión digital, teniendo en cuenta que muchos ciudadanos no disponen de conexión a Internet, ni este instrumento llega a todos los lugares, generando una pesada carga para un sector importante de contribuyentes.

La ratio decidendi de la sentencia, sin mucho esfuerzo argumentativo respecto de los derechos de los contribuyentes (todo hay que decirlo), se pronuncia sobre estos puntos en el fundamento de derecho tercero in fine resolviendo los mismos con una perspectiva meramente formal atinente a las exigencias que plantea la reserva de ley. Dice así:

«[…] la Sala no puede acoger las alegaciones de la Asociación recurrente, pues como señala la Abogacía del Estado no existe una actuación contra legem, una deslegalización, ni cabe estimar vulnerado el artículo 14 de la Ley 39/20015 ni ningún precepto constitucional. Como ya se dijo en la sentencia de esta Sala de 21 de mayo de 2020, dictada en el recurso 802/2017, bien conocida por las partes personadas, resolviendo sobre un modelo de declaración referente al Impuesto sobre Sociedades, «No hay infracción del principio de legalidad, pues la reserva de ley en materia tributaria exige que la creación «ex novo» de un tributo y la determinación de los elementos esenciales del mismo debe llevarse a cabo mediante una ley. Se trata de una reserva relativa, en la que, aunque los criterios o principios que han de regir la materia deben contenerse en una ley, resulta admisible la colaboración del reglamento». Corresponde al Ministerio de Economía y Hacienda la determinación de cómo se regula la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, regulación que viene establecida en la Orden Ministerial cuestionada en consonancia con lo dispuesto en el artículo 96.5 de la Ley 35/2005 y normativa concordante según se ha expuesto».

Como se ha dicho se resuelve con un bajonazo, dicho sea con todos los respetos a la Audiencia Nacional, una cuestión que, a mi juicio, creo que puede ser compartido de forma generalizada tenía mayor enjundia. Mucha más, veámoslo.

3. ¿Hay algo más allá de lo formal?: El Auto del TS de 8 de junio de 2021 (rec.6391/2021).

Es preciso reconocer el buen trabajo que realiza el Auto de Admisión, cuyo ponente es el Magistrado Córdoba Castroverde, de las cuestiones con interés casacional que comienza recordando la legislación de aplicación, pero que no se detiene en los preceptos citados más arriba, sino que incorpora, con una visión amplia del problema suscitado, los preceptos referidos a la buena regulación. Y razona su admisión, sobre la que indica que no existe jurisprudencia al respecto, en base a distintos argumentos de los que damos cuenta seguidamente.

El primero de ellos, de sumo interés, es el alcance y extensión del carácter supletorio de la normativa sobre el procedimiento administrativo contenida en la LPAC respecto de los procedimientos tributarios a fin de esclarecer si la regulación existente en la LPAC en materia de derechos y obligaciones de relacionarse electrónicamente con las Administraciones Públicas resulta aplicable, con carácter supletorio, al ámbito tributario, toda vez que no existe un precepto equivalente en la LGT, con excepción del artículo 96, cuyo contenido es escueto y cuya acta de nacimiento se sitúa en 2003, es decir, mucho tiempo atrás de la garantía de los derechos de los ciudadanos frente a la irrupción de los procedimientos digitales.

Un segundo motivo, exponiendo a este respecto lo que indica la sentencia de 9 de febrero de 2022 del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco (rec. 392/2021), se refiere a si es posible establecer sin más la obligación general de que todas las personas físicas se relacionen con la Administración por medios electrónicos. En dicha sentencia se anuló un Decreto Foral que así lo establecía en base a las siguientes razones:

“Puesto que se trata del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y no se establecen «límites ni condiciones», la conclusión sería que todos los obligados tributarios por este Impuesto «acreditan» que tienen acceso y disponibilidad de los medios electrónicos necesarios para hacer efectiva esta obligación, puesto que el art. 14 [LPA], además de establecer en el apartado 2 quienes están obligados a relacionarse por medios electrónicos con las Administraciones Públicas, admite que reglamentariamente pueda establecer la obligación «para determinados procedimientos y para ciertos colectivos de personas físicas que por razón de su capacidad económica, técnica, dedicación profesional u otros motivos quede acreditado que tienen acceso y disponibilidad de los medios electrónicos necesarios».

El Decreto Foral obvia cualquier reflexión al respecto para sostener las razones por las que no se establece ningún límite, cuando los obligados tributarios son personas físicas que, según la regla general, tienen derecho de opción en su relación con las Administraciones Públicas. Efectivamente el art. 14.1 [LPA] así lo reconoce, aunque pueda reglamentariamente establecerse la obligación «para determinados procedimientos» y «ciertos colectivos de personas físicas….». Y tanto la NFGT 2/2005 (art. 96.4) como la LGT (art. 98), establecen que reglamentariamente se podrán determinar los «supuestos y condiciones» en los que los obligados tributarios deberán presentar por medios telemáticos sus declaraciones; el art. 102 de la NF 13/2013, modificado, así lo contempla, en relación con IRPF, cuando afirma que los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por éste impuesto a través de la sede electrónica […], «con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan». Y desde esta perspectiva, y sin profundizar en la relevancia que pudiera tener la sustitución de la expresión «supuestos y condiciones» por «límites y condiciones», no es preciso cuestionar el precepto de la NF 13/2013 (el art. 102.1 modificado por NF 5/2020), para concluir que el art. 73 del Decreto Foral es nulo, porque no cumple con lo establecido en dicho precepto, sino que en un giro expresivo, remite a la propia NF la fijación de «límites y condiciones».

Como se indica por la parte recurrente el Decreto Foral no contiene ninguna motivación de las razones que les permite concluir que todos los obligados tributarios por IRPF […] reúnen las características que establece el art. 14.3 [LPA], precepto que viene a reconocer que no todas las personas físicas están en disposición de relacionarse por sí mismos por medios electrónicos con la Administración Pública».

Un tercer motivo, es el relativo al rango reglamentario de la norma y la Sala recuerda su reciente sentencia de 6 de mayo de 2021 (rec. 150/2020), en lo que se refiere a la convocatoria de pruebas selectivas para el acceso a plazas de formación sanitaria especializada para las titulaciones médicas, que declaró contrario a Derecho la imposición del sistema de relación electrónica obligatoria establecido en la Orden SND/411/2020, de 13 de mayo, así como la anulación de la derogación de aquellas medidas de la Orden SCB/925/2019, de 30 de agosto, que posibilitaban y reconocían el derecho de solicitud presencial, acordando que la elección de plazas era compatible tanto la vía presencial como la telemática. En dicha sentencia, en relación con el artículo 14.3 LPAC, la Sección Cuarta de esta Sala concluye que la habilitación legal se efectúa al Consejo de Ministros, debiendo la norma reglamentaria revestir la forma de Real Decreto; y tan sólo en lo que concierne al ejercicio de sus competencias por el titular del ministerio competente en materia de hacienda, existe una habilitación específica para el desarrollo mediante orden, prevista en el artículo 24.1.f) de la Ley 50/1997, de 20 de noviembre, del Gobierno

Pero, quizás lo más relevante desde mi punto de vista si atendemos a los derechos de la ciudadanía en este tránsito de la Administración analógica a la digital, es que expresamente se refiere el Auto de admisión a la brecha y al derecho a la desconexión digital (con una clara alusión a la campaña “Soy mayor, no idiota”) y, al respecto, indica que:

«No resulta ocioso añadir que la cuestión que suscita este recurso entronca con el problema de la denominada brecha digital y una reciente campaña, en la que se ha puesto de relieve la necesidad del mantenimiento de la atención presencial en el sector bancario, no siendo dable que la actividad en este ámbito excluya a aquellas personas que no pueden -o quieren- que se desarrolle de forma electrónica»

Y de esta forma concluye que existe interés casacional en la determinación de «si la exigencia de que la declaración del IRPF sea presentada con carácter obligatorio por medios electrónicos a través de internet (de 2019) resulta ajustada a Derecho». Además, considera necesario «aclarar si una regulación de tal índole, que afecta a los derechos y deberes de los ciudadanos cabe ser efectuada por vía de una norma reglamentaria de segundo grado o nivel, como es el caso de una orden ministerial». Teniendo en cuenta que «estamos ante un impuesto que afecta a un amplio número de contribuyentes, como es el IRPF», con más razón.

4. El derecho a la buena administración electrónica: ¿Cuándo se nos olvidó que la Administración para ser eficaz ha de ser una buena Administración?

Que la utilización por parte de la Administración de los medios telemáticos no puede suponer una pérdida de Derechos es un “mantra” que, no por repetido, resulta reiteradamente olvidado por nuestra Administración que, al igual que las entidades financieras, han olvidado que hay personas con graves dificultades para relacionarse en forma electrónica y que, ojo en el caso fiscal, la asistencia a los ciudadanos no es universal para la presentación de la declaración y existen excepciones atendiendo a la concurrencia en el contribuyente de ciertos ingresos. ¿Dónde queda el derecho de los ciudadanos a que se les facilite el cumplimiento de sus obligaciones?

La doctrina ha denunciado, por activa y por pasiva, esta renuncia a la buena administración en esta materia (COTINO, GAMERO, VALERO, etc.) olvidando al parecer la Carta de derechos digitales que afirma

“a) Que las decisiones y actividades en el entorno digital respeten los principios de buen gobierno y el derecho a una buena Administración digital.” (art. XVI 7º a).

Hacienda, a la vista de las decisiones que adopta, no parece que empatice suficientemente con esta visión.

Ciertamente no es sólo el Ministerio de Hacienda quien establece la obligación de relacionarse electrónicamente con la Administración, muy recientemente la Orden JUS/523/2022, de 8 de junio, del Ministerio de Justicia la imponía para la tramitación de solicitudes y la concesión de becas para la preparación de oposiciones. Pero he aquí la diferencia: Hacienda lo hace no para un colectivo determinado y específico que se puede suponer plenamente preparado para utilizar los medios electrónicos. No lo hace para todo el mundo, tirios y troyanos, gente más experta y menos experta, ancianos, analfabetos digitales, etc. Ciertamente hay diferencia entre uno y otro supuesto y me temo que en demérito de este ínclito y necesario Ministerio que se verá obligado a explicar ante el Tribunal Supremo, imagino que acudirá a argumentos formales, porqué se ha de suponer que todo el mundo, subrayo todo el mundo, está preparado para relacionarse electrónicamente con ella. Una de las consecuencias de dicha medida puede ser que, como en su día detalló el Defensor del Pueblo con relación a las limitaciones de la cita previa, que el contribuyente haya de buscar los servicios de profesionales especializados en materia tributaria y asumir los honorarios de los mismos, imponiéndole así la asunción de unos costes indirectos para poder cumplir con sus obligaciones tributarias, en contra de lo previsto en el artículo 3.2. LGT.

Estaremos atentos a esa relevante sentencia que en su día se dicte y que, a buen seguro, marcará un hito en la interpretación de la obligación de relación electrónica de los ciudadanos con la Administración.